В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.
Содержание обзора
Новости
1. Расширены полномочия налоговых органов при проведении камеральных проверок
2. Все нормативные правовые акты в части, касающейся содержания налоговых обязанностей, вступают в силу в порядке, который установлен для актов налогового законодательства, даже если они не относятся к указанному законодательству
3. В связи с принятием Закона об образовании и внесением изменений в Закон о науке и государственной научно-технической политике скорректирована норма о применении пониженного тарифа страховых взносов
4. Подписание экземпляров счета-фактуры разными уполномоченными лицами не является основанием для отказа в принятии НДС к вычету
5. Пояснения входят в состав бухгалтерской отчетности, представляемой после 1 января 2013 г.
6. Если в договоре на приобретение нескольких основных средств указана общая стоимость, то при расчете базы по налогу на имущество организация самостоятельно распределяет между этими объектами понесенные затраты
7. При заполнении декларации по ЕНВД в месяце постановки на учет в качестве плательщика данного налога можно отразить скорректированную величину физического показателя
Комментарии
1. Прерывается ли срок представления документов, истребованных в порядке ст. 93 НК РФ, на период приостановления выездной проверки?
2. ФНС России разъяснила несколько вопросов о заполнении уведомления о контролируемых сделках
Новости
1. Расширены полномочия налоговых органов при проведении камеральных проверок
Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям"
30 июня 2013 г. был опубликован Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям", предусматривающий внесение изменений во многие нормативные правовые акты, в том числе в Налоговый кодекс РФ. В связи с принятием поправок, в частности, расширены полномочия налоговых органов при проведении камеральных проверок и установлены дополнительные обязанности налогоплательщиков. Подробнее об основных изменениях см.: Правовые новости. Специальный выпуск "В целях выявления и пресечения незаконных финансовых операций расширены полномочия налоговых органов и введены новые обязанности налогоплательщиков".
2. Все нормативные правовые акты в части, касающейся содержания налоговых обязанностей, вступают в силу в порядке, который установлен для актов налогового законодательства, даже если они не относятся к указанному законодательству
Постановление Конституционного Суда РФ от 02.07.2013 N 17-П "По делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 5 и статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Омскшина"
Организация подала уточненную декларацию по земельному налогу, в которой указала сумму переплаты. По мнению компании, при определении налоговой базы не должна была использоваться кадастровая стоимость земельного участка, установленная новым нормативным правовым актом. Для этого нужно было применять ранее действовавший акт (новая кадастровая стоимость была установлена в более высоком размере). Свою позицию налогоплательщик обосновал следующим. В целях расчета земельного налога нормативные правовые акты, устанавливающие кадастровую стоимость, должны вступать в силу в том же порядке, что и акты законодательства о налогах, - не ранее чем по истечении месяца со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода (п. 1 ст. 5 НК РФ). Поскольку новый нормативный правовой акт был опубликован в декабре, он должен был, по мнению налогоплательщика, применяться только с 1 января года, следующего за тем годом, в котором истек месяц с даты опубликования данного акта.
По итогам камеральной проверки инспекция отказала в уменьшении суммы налога. Было вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности. Организация обжаловала решение в суде, ссылаясь, в частности, на приведенные выше доводы. Однако требования налогоплательщика не были удовлетворены. Суды всех трех инстанций отметили, что п. 1 ст. 5 НК РФ устанавливает общий порядок для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах. Поскольку нормативные правовые акты органов исполнительной власти, согласно которым определяется кадастровая стоимость земельных участков, не регулируют налоговые правоотношения, действие данного пункта на них не распространяется.
Организация обратилась в Конституционный Суд РФ с целью оспорить конституционность положений п. 1 ст. 5 и ст. 391 НК РФ. Напомним, что ст. 391 НК РФ регулирует порядок определения базы по земельному налогу.
Конституционный Суд РФ признал данные нормы не противоречащими Конституции РФ, но сделал выводы в пользу налогоплательщика. Он указал следующее. Конституционные гарантии прав граждан и их объединений как налогоплательщиков предполагают особый порядок вступления в силу всех нормативных правовых актов, согласно которым на них возлагается обязанность платить налоги и сборы. Это касается как актов, непосредственно относящихся к законодательству о налогах и сборах, так и актов иной отраслевой принадлежности, если в соответствии с законодательством РФ они могут использоваться в целях налогообложения, - в той части, в которой указанные акты влияют на содержание налоговой обязанности. Следовательно, для целей, не связанных с налогообложением, такие акты действуют в общем порядке.
Поскольку правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и обеспечивается актами как налогового, так и земельного законодательства, данное регулирование должно осуществляться с соблюдением вытекающих из Конституции РФ гарантий прав налогоплательщиков, в том числе тех, которые предусматривают особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах. Таким образом, нормативные правовые акты органов исполнительной власти, устанавливающие кадастровую стоимость земельных участков, в той части, в которой они порождают правовые последствия для налогоплательщиков, действуют во времени в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.
Следует отметить, что указанный конституционно-правовой смысл положений Налогового кодекса РФ является общеобязательным и исключает любое иное истолкование в правоприменительной практике.
3. В связи с принятием Закона об образовании и внесением изменений в Закон о науке и государственной научно-технической политике скорректирована норма о применении пониженного тарифа страховых взносов
Федеральный закон от 02.07.2013 N 185-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу законодательных актов (отдельных положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об образовании в Российской Федерации"
1 сентября 2013 г. вступит в силу, за исключением отдельных положений, Федеральный закон от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон об образовании). Подробнее см. КонсультантПлюс: Правовые новости. Специальный выпуск. "Комментарий к Федеральному закону от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации". Федеральный закон от 02.07.2013 N 185-ФЗ призван привести в соответствие с новым законом другие законодательные акты (более 160). В основном поправки касаются используемой терминологии.
Кроме того, внесены уточнения в положения Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (далее - Закон N 127-ФЗ). В частности, согласно п. 3.1 ст. 5 данного закона с 1 сентября 2013 г. бюджетные и автономные научные учреждения могут быть учредителями не только хозяйственных обществ, но и хозяйственных партнерств (в том числе совместно с другими лицами), занятых практическим применением (внедрением) результатов интеллектуальной деятельности (программ для ЭВМ, баз данных, изобретений, секретов производства (ноу-хау), полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем). Исключительные права на результаты деятельности названных обществ и партнерств должны принадлежать указанным научным учреждениям. Отметим, что аналогичное положение содержит ч. 1 ст. 103 Закона об образовании, которая предусматривает подобное право для образовательных организаций высшего образования, являющихся бюджетными учреждениями, автономными учреждениями.
В связи с этим скорректированы нормы Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ). Так, помимо уточнений терминологии в ст. ст. 9 и 15 Закона N 212-ФЗ, изложен в новой редакции п. 4 ч. 1 ст. 58 данного закона. С 1 сентября 2013 г. хозяйственные общества и партнерства, указанные в п. 3.1 ст. 5 Закона N 127-ФЗ и ч. 1 ст. 103 Закона об образовании, могут применять пониженный тариф для начисления страховых взносов в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС. Согласно ч. 3 ст. 58 Закона N 212-ФЗ он составляет 14 процентов, из которых 8 перечисляется в ПФР, 2 - в ФСС РФ и 4 - в ФФОМС.
4. Подписание экземпляров счета-фактуры разными уполномоченными лицами не является основанием для отказа в принятии НДС к вычету
Письмо Минфина России от 03.07.2013 N 03-07-15/25437
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ покупатель может принять к вычету предъявленный продавцом НДС на основании выставленных счетов-фактур, если они соответствуют требованиям, предусмотренным п. п. 5, 5.1 и 6 указанной статьи. Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на это приказом (иным распорядительным документом) или доверенностью, оформленной от имени компании (п. 6 ст. 169 НК РФ).
Финансовое ведомство дало следующие разъяснения. Если в силу технологических особенностей управления бизнес-процессами оба экземпляра счета-фактуры (передаваемый покупателю и хранящийся в организации) подписываются разными уполномоченными лицами, это не является основанием для отказа покупателю в принятии налога к вычету.
5. Пояснения входят в состав бухгалтерской отчетности, представляемой после 1 января 2013 г.
Письмо ФНС России от 20.06.2013 N ЕД-4-3/11174@ "По вопросу представления в составе бухгалтерской отчетности пояснений" (вместе с Письмом Минфина России от 23.05.2013 N 03-02-07/2/18285)
ФНС России направила налогоплательщикам и нижестоящим налоговым органам Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-02-07/2/18285, в котором сообщено, что пояснения входят в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Финансовое ведомство обратило внимание на следующее. С 1 января 2013 г. вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Согласно ч. 1 ст. 14 данного закона бухгалтерская отчетность по общему правилу состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Напомним, что до 1 января 2013 г. в число документов, как было предусмотрено Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", входила пояснительная записка. Теперь она из перечня исключена.
Однако в настоящее время на основании ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ продолжает применяться Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Согласно п. п. 2 и 4 этого документа приложениями к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (в Законе N 402-ФЗ он именуется отчетом о финансовых результатах) являются отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств и иные приложения (пояснения). В связи с этим Минфин России сделал вывод о том, что пояснения входят в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая представляется в налоговые органы после 1 января 2013 г., т.е. после вступления в силу Закона N 402-ФЗ.
6. Если в договоре на приобретение нескольких основных средств указана общая стоимость, то при расчете базы по налогу на имущество организация самостоятельно распределяет между этими объектами понесенные затраты
Письмо Минфина России от 28.06.2013 N 03-05-05-01/24812
Компания приобрела земельный участок и расположенное на нем здание. В договоре купли-продажи была отражена единая цена покупки - без отдельного указания цен земли и строения. Согласно подп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ земельный участок не признается объектом обложения налогом на имущество организаций. Возникает вопрос: как в этом случае определить налоговую базу в отношении приобретенного здания?
База по налогу на имущество организаций исчисляется как среднегодовая стоимость основных средств, определенная исходя из их остаточной стоимости, которая сформирована в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике (п. 1 ст. 375 НК РФ). Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление без учета НДС и других налогов, подлежащих возмещению. Данное определение, а также перечень расходов, которые включаются в состав первоначальной стоимости, приведены в п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
В рассматриваемой ситуации произведенные организацией затраты связаны с приобретением нескольких объектов основных средств. По мнению финансового ведомства, компания вправе самостоятельно распределить указанные расходы между этими объектами. Однако она должна обосновать выбор способа распределения. Минфин России предлагает распределить затраты, например, пропорционально кадастровой стоимости объектов недвижимости (участка и здания).
7. При заполнении декларации по ЕНВД в месяце постановки на учет в качестве плательщика данного налога можно отразить скорректированную величину физического показателя
Письмо ФНС России от 24.06.2013 N ЕД-4-3/11412@
С 1 января 2013 г. в целях исчисления ЕНВД предусмотрена возможность определения размера вмененного дохода исходя из фактического количества дней ведения налогоплательщиком деятельности в квартале, в котором он был поставлен на учет (снят с учета) в качестве плательщика данного налога (п. 10 ст. 346.29 НК РФ). Для расчета суммы единого налога Налоговым кодексом РФ установлена специальная формула (абз. 3 п. 10 ст. 346.29 НК РФ).
Однако в налоговой декларации по ЕНВД, утвержденной Приказом ФНС России от 23.01.2012 N ММВ-7-3/13@, это изменение до сегодняшнего дня так и не учтено. В связи с этим ФНС России в рассматриваемом Письме разъясняет, что в отчетности по строкам 050 - 070 разд. 2 величину физического показателя за месяц постановки на учет (снятия с учета) следует скорректировать на специальный коэффициент. Он определяется как отношение количества календарных дней ведения деятельности в месяце постановки на учет (снятия с учета) к количеству календарных дней в данном месяце налогового периода.
Налоговая служба приводит следующий пример. 11 апреля 2013 г. организация начала осуществлять розничную торговлю через магазин с площадью торгового зала 30 кв. м и встала на налоговый учет в качестве плательщика ЕНВД. В декларации по ЕНВД за II квартал 2013 г. в первом месяце налогового периода такая организация может отразить в качестве величины физического показателя 20 кв. м (30 кв. м x 20 / 30). Во втором и третьем месяцах необходимо указать - 30 кв. м.
Аналогичные разъяснения изложены в Письме ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-3-3/1806@.
Комментарии
1. Прерывается ли срок представления документов, истребованных в порядке ст. 93 НК РФ, на период приостановления выездной проверки?
Название документа:
Письмо Минфина России от 28.06.2013 N 03-02-07/1/24644
Комментарий:
Инспекция вправе истребовать у налогоплательщика необходимые для проверки документы в порядке, предусмотренном ст. 93 НК РФ. В соответствии с п. 3 указанной статьи запрошенные документы должны быть представлены в течение 10 дней (20 дней при проверке консолидированной группы налогоплательщиков) со дня вручения требования. Невыполнение требования влечет ответственность в виде штрафа (ст. 126 НК РФ). Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ приостановление выездной проверки распространяется в том числе на действия инспекции по истребованию документов, и налогоплательщику возвращаются все подлинники, за исключением полученных в ходе выемки.
Следует отметить, что, по мнению Минфина России, Налоговым кодексом РФ не предусмотрены ни возврат копий представленных по требованию документов, ни приостановление течения срока выполнения такого требования. Таким образом, то обстоятельство, что упомянутый срок приходится на период приостановления хода выездной проверки, не ведет к его перерыву и не снимает с налогоплательщика обязанности по своевременному представлению запрашиваемых в порядке ст. 93 НК РФ документов. Аналогичную точку зрения финансовое ведомство уже высказывало (см. Письмо Минфина России от 03.07.2008 N 03-02-07/1-246). К подобным выводам приходят и некоторые арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 18.06.2013 N А11-2161/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 02.09.2011 N А75-9865/2010 и от 06.10.2011 N А81-5222/2010).
Однако существует иной подход. Ряд арбитражных судов указывает, что приостановление выездной проверки прерывает течение срока, установленного в требовании о представлении документов. Проанализировав п. 9 ст. 89 и п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании неустранимых сомнений в пользу налогоплательщиков, суды пришли к выводу, что непредставление документов по требованию в период приостановления выездной проверки не образует состава правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ. Иное толкование ведет к нарушению права налогоплательщика, установленного абз. 5 п. 9 ст. 89 НК РФ, о приостановлении действий инспекции по истребованию документов на период приостановления выездной проверки. Такая точка зрения содержится в Постановлениях ФАС Уральского округа от 27.05.2013 N А50-18260/2012, ФАС Московского округа от 14.02.2013 N А40-85458/12-20-465 и от 29.11.2012 N А40-54948/12-91-307 (Определением ВАС РФ от 29.04.2013 N ВАС-2839/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.07.2011 N А78-343/2011, ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 N А55-19268/2010 и др. Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.
2. ФНС России разъяснила несколько вопросов о заполнении уведомления о контролируемых сделках
Название документа:
Письмо ФНС России от 02.07.2013 N ОА-4-13/11860@ "О заполнении уведомлений о контролируемых сделках"
Комментарий:
Не позднее 20 ноября 2013 г. налогоплательщики должны представить в инспекцию по месту своего нахождения уведомление о контролируемых сделках, доходы и (или) расходы по которым были признаны в 2012 г. (ч. 8.1 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ). Напомним, что сделать это необходимо, если сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в 2012 г. с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает 100 млн руб. (ч. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ). Форма уведомления и Порядок его заполнения утверждены Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@. В комментируемом Письме ФНС России разъяснила несколько вопросов о заполнении уведомления. Так, среди них:
- некоторые особенности заполнения уведомления в отношении группы однородных сделок (п. 1);
- порядок заполнения уведомления в отношении сделок строительного подряда (п. 2);
- порядок заполнения уведомления о контролируемых сделках, выраженных в иностранной валюте (п. 4);
- порядок заполнения уведомления в отношении возмещения ущерба в связи с ненадлежащим исполнением обязательств по сделке (п. 5);
- порядок заполнения уведомления в отношении сделки безвозмездного получения имущества (п. 6);
- порядок округления количественных и стоимостных показателей уведомления (п. 7).
Рассмотрим некоторые из них.
2.1. Заполнение уведомления в отношении сделок
строительного подряда
В п. 2 Письма ФНС России разъяснила особенности заполнения некоторых пунктов уведомления в отношении сделок строительного подряда, если соответствующим договором не предусмотрена поэтапная приемка работ.
Так, в п. п. 300 и 310 разд. 1А уведомления отражается сумма доходов и расходов по контролируемой сделке, которые определены в соответствии с правилами бухгалтерского учета за календарный год в рублях. Стоимость работ можно подтвердить актами о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и справками о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). Если договором подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ, то заказчик не отражает в бухгалтерском учете расходы, в том числе по подписанным актам по форме N КС-2, до того момента, когда ему будет передан результат работ. Подрядчик же определяет выручку расчетным путем согласно его учетной политике.
ФНС России приходит к выводу, что в п. 300 листа 1А уведомления подрядчик указывает расчетную величину выручки по договору строительного подряда за календарный год. В п. 310 этого же листа заказчик отражает стоимость работ, принятых по договору подряда. Если результаты работ не были приняты, в данный пункт уведомления вносится ноль.
В разд. 1Б раскрывается информация о выполненных промежуточных работах в рамках договора строительного подряда, сведения о котором приведены в разд. 1А уведомления.
2.2. Заполнение уведомления о контролируемых сделках,
выраженных в иностранной валюте
ФНС России разъяснила порядок заполнения п. 130 разд. 1Б уведомления при осуществлении внешнеторговых сделок, выраженных в иностранной валюте (п. 4 Письма). В этом пункте отражается цена предмета сделки, указанная в первичных документах, а в случае отсутствия цены в соответствующем документе - исходя из правил формирования доходов, расходов, стоимости активов в целях бухгалтерского учета.
Активы и обязательства, которые выражены в иностранной валюте или условных единицах, за исключением перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006, принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте (п. 9 ПБУ 3/2006). После принятия активов к учету их стоимость в связи с колебанием курса иностранной валюты не пересчитывается (п. 10 ПБУ 3/2006). Возникающие курсовые разницы отражаются отдельно от других видов доходов и расходов организации (п. 21 ПБУ 3/2006).
Исходя из приведенных норм ФНС России делает вывод, что при осуществлении внешнеторговых сделок, выраженных в иностранной валюте, стоимость предмета сделки пересчитывается на дату отражения операции в бухгалтерском учете. Данная стоимость указывается в п. 130 разд. 1Б без учета курсовых разниц.
